La societat consultant compra a una persona física un local comercial que el té arrendat. Renúncia a l'exempció de l'impost sobre el valor afegit i aplicació del supòsit d'inversió del subjecte passiu.

1.- D'acord amb el que estableix l'article 4, apartat un de la Llei 37/1992, de 28 de desembre, de l'Impost sobre el Valor Afegit (BOE de 29 de desembre), estaran subjectes al citat tribut els lliuraments de béns i prestacions de serveis realitzades en l'àmbit espacial de l'Impost per empresaris o professionals a títol onerós, amb caràcter habitual o ocasional, en el desenvolupament de la seva activitat empresarial o professional.

L'article 5 de la Llei de l'impost assenyala que:

"Un. A l'efecte del que disposa aquesta Llei, es consideren empresaris o professionals:

a) Les persones o entitats que realitzin les activitats empresarials o professionals definides en l'apartat següent d'aquest article.

Això no obstant, no tindran la consideració d'empresaris o professionals els qui realitzin exclusivament entregues de béns o prestacions de serveis a títol gratuït, sens perjudici del que estableix la lletra següent. (…)

"c) Els qui efectuïn una o diversos lliuraments de béns o prestacions de serveis que suposin l'explotació d'un bé corporal o incorporal amb la finalitat d'obtenir ingressos continuats en el temps. En particular, tenen aquesta consideració els arrendadors de béns ". (…).".

Defineix l'article 5, en el seu apartat dos, de la Llei de l'impost les activitats empresarials o professionals com "les que impliquin l'ordenació per compte propi de factors de producció materials i humans o d'un d'ells, amb la finalitat d'intervenir en la producció o distribució de béns o serveis.

En particular, tenen aquesta consideració les activitats extractives, de fabricació, comerç i prestació de serveis, incloses les d'artesania, agrícoles, forestals, ramaderes, pesqueres, de construcció, mineres i l'exercici de professions liberals i artístiques. (…)".

Per tant, l'arrendador del local tindrà la consideració d'empresari o professional a l'efecte de l'Impost, en realitzar una activitat d'arrendament de local comercial que estarà subjecta i no exempta de l'Impost sobre el Valor Afegit.

2.- D'altra banda, l'article 20, apartat un, número22º, A), de la Llei 37/1992 assenyala que estaran exemptes de l'Impost:

"Les segones i ulteriors entregues d'edificacions, inclosos els terrenys en què es trobin enclavades, quan tinguin lloc després d'acabada la seva construcció o rehabilitació.

A l'efecte del que disposa aquesta Llei, es considera primer lliurament la realitzada pel promotor que tingui per objecte una edificació la construcció o rehabilitació estigui acabada. No obstant, no tindrà la consideració de primera entrega la realitzada pel promotor després de la utilització ininterrompuda de l'immoble per un termini igual o superior a dos anys pel seu propietari o per titulars de drets reals d'ús o gaudi o en virtut de contractes de arrendament sense opció de compra, llevat que l'adquirent sigui qui va utilitzar l'edificació durant el referit termini. No es computaran a aquests efectes els períodes d'utilització d'edificacions pels adquirents dels mateixos en els casos de resolució de les operacions en virtut del qual es van efectuar les corresponents transmissions.

Els terrenys en què es trobin enclavades les edificacions comprendran aquells en els quals s'hagin realitzat les obres d'urbanització accessòries a estes. No obstant això, tractant-se d'habitatges unifamiliars, els terrenys urbanitzats de caràcter accessori no podran excedir els 5.000 metres quadrats.

Les transmissions no subjectes a l'impost en virtut del que estableix el número 1r de l'article 7 d'aquesta Llei no tenen, si s'escau, la consideració de primer lliurament als efectes del que disposa aquest número.

L'exempció que preveu aquest número no s'aplica:

a) Als lliuraments d'edificacions efectuades en l'exercici de l'opció de compra inherent a un contracte d'arrendament, per empreses dedicades habitualment a realitzar operacions d'arrendament financer. A aquests efectes, el compromís d'exercitar l'opció de compra davant de l'arrendador s'assimilarà a l'exercici de l'opció de compra.

Els contractes d'arrendament financer a què es refereix el paràgraf anterior tindran una durada mínima de deu anys.

b) Als lliuraments d'edificacions per a la seva rehabilitació per l'adquirent, sempre que es compleixin els requisits que s'estableixin per reglament.

c) Als lliuraments d'edificacions que siguin objecte de demolició amb caràcter previ a una nova promoció urbanística.".

No obstant, l'anterior, el mateix apartat dos d'aquest mateix article 20 de la Llei, estableix la possibilitat que el subjecte passiu que transmet les edificacions, el local comercial al cas objecte de consulta, renunciï a l'aplicació de les referides exempcions en els següents termes:

"Dos. Les exempcions relatives als números 20è i 22è de l'apartat anterior podran ser objecte de renúncia pel subjecte passiu, en la forma i amb els requisits que es determinin reglamentàriament, quan l'adquirent sigui un subjecte passiu que actuï en l'exercici de les seves activitats empresarials o professionals i se li atribueixi el dret a efectuar la deducció total o parcial de l'Impost suportat en realitzar l'adquisició o, quan no complint-se el anterior, en funció de la seva destinació previsible, els béns adquirits vagin a ser utilitzats, totalment o parcialment, en la realització d'operacions, que originen el dret a la deducció.

L'article 8 del Reglament de l'Impost, aprovat pel Reial Decret 1624/1992, de 29 de desembre (BOE del 31 de desembre), estableix el següent en relació a la renúncia a l'exempció:

"1. La renúncia a les exempcions regulades en els números 20è i 22è de l'apartat un de l'article 20 de la Llei de l'Impost sobre el Valor Afegit, haurà de comunicar fefaentment a l'adquirent amb caràcter previ o simultani al lliurament dels corresponents béns.

La renúncia es practicarà per cada operació realitzada pel subjecte passiu i, en tot cas, haurà de justificar amb una declaració subscrita per l'adquirent, en la qual aquest faci constar la seva condició de subjecte passiu amb dret a la deducció total o parcial de l'impost suportat per les adquisicions dels corresponents béns immobles o, en altre cas, que la destinació previsible per al que vagin a ser utilitzats els béns adquirits l'habilita per a l'exercici del dret a la deducció, total o parcialment.".

En conseqüència, complerts els requisits establerts a l'efecte en l'article 20 apartat dos de la Llei 37/1992 i en l'article 8 del Reglament de l'Impost, la transmissió de l'edificació estarà subjecta i no exempta de l'Impost, en aquest cas, serà subjecte passiu de l'impost sobre el valor afegit l'empresari o professional adquirent de conformitat amb el que assenyala el punt següent d'aquesta contestació.

3.- En relació amb el subjecte passiu de les operacions, l'article 84.U.2n. lletra e) de la Llei de l'impost assenyala que:

"Un. Seran subjectes passius de l'impost:

2º. Els empresaris o professionals per a qui es realitzin les operacions subjectes a l'Impost en els supòsits que s'indiquen a continuació:

e) Quan es tracti de les següents lliuraments de béns immobles: (…)

- Els lliuraments exemptes a què es refereixen els apartats 20è i 22è de l'article 20.Uno en què el subjecte passiu hagués renunciat a l'exempció. (…).".

En conseqüència, complerts els requisits establerts a l'efecte en l'article 20.Dos de la Llei 37/1992, qui transmet el local objecte de consulta podria renunciar a l'exención continguda en l'article 20.uno, nombre 22º del mateix text legal, en què és subjecte passiu de l'operació de compra del local l'adquirent, la societat consultante.

En aquest sentit, l'article 24 quater del Reglament de l'impost sobre el valor afegit, aprovat pel Reial Decret 1624/1992, de 29 de desembre (BOE de 31 de desembre), en la redacció vigent a 31 de desembre de 2014, estableix en relació amb l'aplicació de les regles d'inversió del subjecte passiu, el següent:

"1. L'empresari o professional que realitzi el lliurament a què es refereix l'article 84, apartat u, número 2n, lletra e), segon guió, de la Llei de l'impost, haurà de comunicar expressament i fefaentment a l'adquirent la renúncia a l'exempció per cada operació realitzada.

Sense perjudici del que disposa l'apartat cinc de l'article 163 sexies de la Llei de l'impost, el transmetent només podrà efectuar la renúncia a què es refereix el paràgraf anterior quan l'adquirent li acrediti la seva condició de subjecte passiu amb dret a la deducció total de l' impost suportat per les adquisicions dels corresponents béns immobles. (…)

5. Les comunicacions a què es refereixen els apartats anteriors s'han de fer amb caràcter previ o simultani a l'adquisició dels béns o serveis en què consisteixin les referides operacions.

6. Els destinataris de les operacions a què es refereixen els apartats anteriors podran acreditar sota la seva responsabilitat, mitjançant una declaració escrita signada pels mateixos dirigida a l'empresari o professional que realitzi el lliurament o presti el servei, que concorren, en cada cas i segons sigui procedent, les següents circumstàncies:

a) Que estan actuant, pel que fa a aquestes operacions, en la seva condició d'empresaris o professionals.

b) Que tenen dret a la deducció total de l'impost suportat per les adquisicions dels corresponents béns immobles.

c) Que les operacions es realitzen en el marc d'un procés d'urbanització de terrenys o de construcció o rehabilitació d'edificacions. (…).".

En el cas d'inversió del subjecte passiu el transmetent de l'immoble no repercutirà en factura cap quantitat en concepte d'Impost sobre el Valor Afegit, havent d'incloure a la factura la menció "inversió del subjecte passiu" com preveu l'article 6.1.m) del Reglament pel qual es regulen les obligacions de facturació aprovat pel Reial Decret 1619/2012, de 30 de novembre (BOE d'1 de desembre).

4.- El que comunique. Amb efectes vinculants, d'acord amb el que disposa l'apartat 1 de l'article 89 de la Llei 58/2003, de 17 de desembre, general tributària.